логотип Консультант Плюс Смоленск лого
Компания "КонсультантПлюс Смоленск" » Горячая линия » Вопросы-ответы » Должен ли объект незавершенного строительства, который сдается в аренду облагаться налогом на имущество?

Должен ли объект незавершенного строительства, который сдается в аренду облагаться налогом на имущество?

При осуществлении капитального строительства налог на имущество необходимо уплачивать с момента отражения завершенного строительством объекта в качестве основного средства. Напомним, что имущество включается в состав основных средств, если оно отвечает признакам, установленным п. 4 ПБУ 6/01. В частности, это означает, что объект строительства должен быть доведен до состояния, пригодного к использованию (Письма Минфина России от 25.06.2012 N 03-05-05-01/28, от 22.06.2011 N 03-03-06/1/370).

 

До этого времени все капитальные вложения не признаются основными средствами и, следовательно, налогом не облагаются. При этом затраты, которые накапливаются в процессе создания объектов недвижимого имущества, формируют их первоначальную стоимость. Это предусмотрено п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение по бухгалтерскому учету и отчетности). Затраты обобщаются на калькуляционном счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", дебетовое сальдо по которому отражает стоимость незавершенных капитальных вложений. См. Письма Минфина России от 14.12.2011 N 03-03-06/1/823, от 06.12.2011 N 03-05-05-01/95.

 

Аналогичные правила применяются к недвижимости, которая получена организацией по договору купли-продажи, в качестве вклада в уставный капитал и т.п., однако требует капитальных вложений для доведения ее до состояния, пригодного к эксплуатации (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 30.09.2010 N А55-38512/2009, от 13.11.2009 N А55-1994/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 15.06.2010 N А53-20883/2009).

 

Объект недвижимости принимается к учету в качестве основного средства, если он соответствует признакам, установленным п. 4 ПБУ 6/01, и капитальные вложения по нему завершены. Государственная регистрация права для признания его основным средством не требуется (п. 52 Методических указаний).

 

Отметим, что при проведении проверок налоговые органы тщательно исследуют документы на объекты незавершенных капитальных вложений, чтобы определить, правомерно ли такие объекты отражены на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Поэтому если вы осуществляете капитальные вложения в строительство недвижимости, то следует располагать документами, которые подтверждают, что такое строительство еще не окончено.


Встречаются ситуации, когда организация начинает частично использовать объект недвижимости раньше, чем его строительство полностью завершено и получено разрешение на ввод в эксплуатацию согласно ст. 55 Градостроительного кодекса РФ. Так, например, организации-застройщики, не завершив строительство здания в целом, нередко сдают в аренду отдельные помещения в нем.

 

Контролирующие органы в таких случаях полагают, что, поскольку объект используется (хотя и частично), его нужно включить в состав основных средств и, следовательно, начислять налог на имущество.

 

Суды при таких обстоятельствах отмечают: отсутствие разрешения на ввод в эксплуатацию - одно из доказательств того, что объект недвижимости не завершен строительством, не готов к эксплуатации и его нельзя отнести к основным средствам (Постановления ФАС Московского округа от 18.07.2013 N А40-54007/12-91-301, ФАС Центрального округа от 23.03.2012 N А35-1973/2011, ФАС Уральского округа от 05.04.2012 N Ф09-1571/12, от 30.09.2009 N Ф09-7348/09-С3).

 

Вместе с тем судьи подчеркивают, что имущество принимается к учету в качестве основного средства, если соответствует признакам, установленным п. 4 ПБУ 6/01, капитальные вложения по нему завершены и первоначальная стоимость сформирована. В противном случае объект не может быть переведен в состав основных средств, а значит, не подлежит налогообложению. Первоначальную стоимость основного средства формируют все расходы, понесенные организацией на создание объекта и доведение его до состояния, пригодного к использованию (п. 8 ПБУ 6/01). Однако до получения разрешения на ввод в эксплуатацию возведенного здания (сооружения) нельзя считать, что строительство объекта недвижимости завершено (п. 1 ст. 55 Градостроительного кодекса РФ). Следовательно, при таких обстоятельствах первоначальная стоимость объекта не сформирована.

 

В качестве дополнительных аргументов, подтверждающих, что объект не готов к эксплуатации, несмотря на его частичное использование, судьи также признают следующие обстоятельства:

  • площадь помещений, эксплуатация (аренда) которых начата до окончания строительных работ, составляет незначительную часть объекта недвижимости (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.07.2011 N А53-29939/2009);
  • проектные работы на объекте продолжаются и в периоде эксплуатации отдельных помещений. До окончания этих работ невозможно нормальное функционирование объекта. А в предоставленных в аренду помещениях осуществляется лишь подготовка к последующей деятельности арендатора (например, устанавливается торговое оборудование) (Постановление ФАС Поволжского округа от 22.03.2011 N А72-15321/2009).

 

Таким образом, при частичной эксплуатации объекта капитального строительства, не переведенного в состав основных средств, проверяющие, скорее всего, потребуют включить его стоимость в налоговую базу. Однако если строительство еще не окончено и имеются документы, подтверждающие доработку (достройку) объекта, то суд, вероятно, примет вашу сторону (см., например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 16.01.2014 N Ф03-6223/2013, ФАС Поволжского округа от 25.10.2013 N А55-15817/2012, ФАС Центрального округа от 04.07.2013 N А68-8765/2012, ФАС Московского округа от 28.06.2013 N А40-95421/12-108-145).

 

Аналогичной позиции суды придерживаются в отношении не только зданий, но и других объектов, капитальное строительство которых не завершено, например автодорог (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.08.2013 N А66-8949/2012).

 

В то же время, если при рассмотрении дела будет доказано, что капитальные вложения в объект завершены и он отвечает признакам основного средства, судьи могут признать доначисление налога на имущество правомерным. Это относится даже к случаю, когда отсутствует разрешение на ввод объекта в эксплуатацию. Примерами таких решений могут служить Постановления ФАС Московского округа от 20.08.2013 N А41-46795/12 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 04.10.2013 N ВАС-13896/13), ФАС Дальневосточного округа от 27.08.2012 N Ф03-3703/2012, ФАС Поволжского округа от 19.07.2012 N А55-22505/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 19.11.2012 N ВАС-14437/12), ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.10.2009 N А58-8541/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 13.05.2009 N Ф04-2762/2009(2762-А45-37) (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 18.08.2009 N ВАС-10314/09).